İŞLETMELERDE 3308 SAYILI MESLEKİ EĞİTİM KANUNU'NA TABİ ÇALIŞANLARIN SGK VE VERGİ KARŞISINDAKİ DURUMU

  

                                                                                                                                         Mustafa BELİR  

3308 Sayılı Mesleki Eğitim Kanunu'na tabi aday çırak , çırak ve öğrencilerin istihdam edilmesi sonrasında işletmelerin vergi ve Sosyal Güvenlik Kanunu açısından taşıdığı sorumluluk ve riskler bu çalışmanın konusunu oluşturmaktadır.  

Giriş

İşletmelerde beceri eğitimi almak üzere istihdam edilen aday çırak, çırak ve öğrencilerin tabi oldukları kanun, işletmelerin hukuki sorumluluklarını açıklamış olmakla birlikte SGK ve vergi karşısında ne gibi bir yol izleneceği konusunda tereddütler oluşturmaktadır. Çok daha öncesinde ücretler ile ilgili vergi düzenlemelerinin yer aldığı ''Gelir Vergisi Kanunu'' ,sosyal güvenlik ve iş hukuku düzenlemelerinin yer aldığı '' Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu '' ve ''İş Kanunu'' hükümlerinin, bu kanuna tabi çalışanları bağlayıcı hükümler taşıdığı kaçınılmazdır. Bu nedenle konuyu anılan kanunları paralel inceleyerek açıklamak en doğrusu olacaktır.    

3308 Sayılı Mesleki Eğitim Kanununa Genel Bakış 

19.06.1986 tarihli resmi gazete ile yürürlüğe giren “ÇIRAKLIK VE MESLEK EĞİTİMİ KANUNU” adı 2001 yılında yapılan değişikle “MESLEKİ EĞİTİM KANUNU” olarak değiştirilmiş ve 3. maddenin j fıkrasında yapılan değişiklikle mesleki staj yapan ''Teknik  Üniversite'' öğrencileri de bu kanun kapsamına alınmıştır. Kanunun 18. maddesinin (A) fıkrasında;'' Yirmi ve daha fazla personel çalıştıran işletmeler, çalıştırdıkları personel sayısının yüzde beşinden az (30/3/212 - 6287/12 md.) (...) olmamak üzere mesleki ve teknik eğitim okul ve kurumu öğrencilerine beceri eğitim yaptırır. Öğrenci sayısının tespitinde kesirler tama iblağ olunur.'' ifadesi yer almaktadır.Buradan anlaşılacağı üzere işletmeler on ve üzeri personel çalıştırdıkları durumda mesleki ve teknik eğitim okul ve kurumu öğrencilerine beceri eğitimi yaptırmak zorundadır. Ancak buradan on işçinin altında işçi çalıştıran işletmelerin stajyer istihdam edemeyeceği anlamı çıkarılmamalıdır. Asıl önemli olan ve çalışmamızın konusunu oluşturan ise bu kanuna tabi çalışanların vergi ve sosyal güvenlik sorumluluklarıdır.  

Sözü geçen kanunun ''ÜCRET ve SOSYAL GÜVENLİK'' başlıklı 25. maddesinde bu kanuna tabi çalışan aday çırak , çırak ve öğrencilerin SGK ve vergi karşısındaki durumundan şu şekilde bahsedilmektedir; '' Aday çırak, çırak ve işletmelerde meslek eğitimi gören öğrencilere ödenecek ücret ve bu ücretlerdeki artışlar; aday çırak veya çırağın velisi veya vasisi veya kişi reşit ise kendisi; öğrenciler için okul müdürlüğü ile işyeri sahibi arasında Bakanlıkça belirlenen esaslara göre düzenlenecek sözleşme ile tespit edilir. (Değişik son cümle: 13/2/2011-6111/64 md.) Ancak, işletmelerde meslek eğitimi gören örgün eğitim öğrencilerine, asgari ücretin net tutarının yirmi ve üzerinde personel çalıştıran işyerlerinde yüzde 30’undan, yirmiden  az personel çalıştıran işyerlerinde yüzde 15’inden, aday çırak ve çırağa yaşına uygun asgari ücretin yüzde 30’undan aşağı ücret ödenemez.  

Aday çırak, çırak ve öğrencinin eğitimi sırasında işyerinin kusuru halinde meydana gelecek iş kazaları ve meslek hastalıklarından işveren sorumludur. 

Aday çırak, çırak ve öğrencilere ödenecek ücretler her türlü vergiden müstesnadır.  

Aday çırak, çırak ve işletmelerde meslek eğitimi gören öğrencilere sözleşmenin akdedilmesi ile 506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanununun iş kazaları ve meslek hastalıkları ile hastalık sigortaları hükümleri uygulanır. Sigorta primleri 1475 sayılı İş Kanununun 33 üncü maddesi gereğince bunların yaşına uygun asgari ücretin % 50'si üzerinden Bakanlık ve mesleki ve teknik eğitim yapan yükseköğretim kurumlarının bağlı olduğu üniversitelerin bütçesine konulan ödenekle karşılanır''  

  

Madde metninden anlaşılacağı üzere bu kanuna tabi olarak işletmelerde istihdam edilecek personele ödenen ücretlerin tamamı her türlü vergiden müstesna tutulmuştur. Ayrıca ödenecek net ücret tutarının yukarıda yazılı işçi sayısına bağlı olarak, asgari ücretin net tutarının yirmi ve üzerinde personel çalıştıran işyerlerinde yüzde 30’undan, yirmiden  az personel çalıştıran işyerlerinde yüzde 15’inden, aday çırak ve çırağın yaşına uygun asgari ücretin yüzde 30’undan aşağı olmayacak şekilde belirlenmesi gerekmektedir. Bu ücretlerin yarısı üzerinden hesaplanacak prim tutarları Bakanlığın yüksek ve teknik eğitim kurumlarına sağladığı fon üzerinden karşılanacaktır. Bu vesile ile sigorta primi açısından işverenin yükümlülüğü bulunmamaktadır.Ancak işerinde meydana gelebilecek iş kazası ve meslek hastalıklarından işveren sorumlu bulunmaktadır.  

Sosyal Güvenlik Kanunu Açısından Aday Çırak, Çırak ve Öğrencilerin Durumu 

Aday çırak , çırak ve öğrenciler ''5510 Sayılı Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu'nun'' 3. maddesinin 10 fıkrasının (B) bendinde sayılarak kanun kapsamına alınmıştır.Aynı kanunun 5.maddesinin 2. fıkrasında ise ; ''Hizmet akdi ile çalışmamakla birlikte 5/6/1986 tarihli ve 3308 sayılı Meslekî Eğitim Kanununda belirtilen aday çırak, çırak ve işletmelerde meslekî eğitim gören öğrenciler hakkında iş kazası, meslek hastalığı ve hastalık sigortası; meslek liselerinde okumakta iken veya yüksek öğrenimleri sırasında zorunlu staja tâbi tutulan öğrenciler hakkında ise iş kazası ve meslek hastalığı sigortası uygulanır ve bu bentte sayılanlar, 4 üncü maddenin birinci fıkrasının (a) bendi kapsamında sigortalı sayılırlar. '' denilmektedir. 

Mesleki Eğitim Kanunu'nun 25. maddesinin 1. fıkrasına göre belirlenecek ücretlerin yarısı üzerinden hesaplanacak prim tutarları Bakanlığın yüksek ve teknik eğitim kurumlarına sağladığı fon üzerinden karşılanacaktır. Bununla birlikte sigorta primi açısından işverenin yükümlülüğü bulunmamakta ancak yine aynı maddenin alt bendinde yer alan iş kazası ve meslek hastalığı sorumluluğu devam etmektedir.  

193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu ve 488 Sayılı Damga Vergisi Kanunu Açısından Aday Çırak, Çırak ve 

Öğrencilerin Durumu 

06.01.1961 tarihinde yürürlüğe giren 193 Sayılı ''Gelir Vergisi Kanunu'' ücretlere ilişkin hükümlerin yer aldığı 23. maddesinin 12. fıkrasında  şöyle demektedir;''(2361 sayılı Kanunun 17'nci maddesiyle değişen madde) Aşağıda yazılı ücretler Gelir Vergisi'nden istisna edilmiştir: 12.(5228 sayılı Kanunun 59/3- b maddesiyle değişen ibare. Yürürlük; 31.07.2004)) 3308 sayılı Çıraklık ve Mesleki Eğitim Kanununa tabi çırakların asgari ücreti aşmayan ücretleri.'' 

3308 sayılı kanun ile aday çırak , çırak ve öğrencilerin tüm kazançları vergiden istisna edilmektedir. Burada dikkat edilmesi gereken konu kanunun çırak tanımına yapmış olduğu vurgudur. 

 Mesleki Eğitim Kanunu, aday çırak , çırak ve öğrencileri tanımlamış olmakla birlikte hepsine ortak hükümler getirmiştir. Bu anlamda söz kanuna tabi çalışan tüm personellerin GVK'nın 23/12 maddesi kapsamında değerlendirilmesi ve asgari ücretin üzerindeki ücretlerin aşan kısımlarının brütleştirilerek gelir vergisi hesap edilmesi gerekmektedir. 

Damga vergisi kanununun 1 Sayılı Tablosunun  IV. bölümde damga vergisine tabi maaş, ücret, gündelik, huzur hakkı, aidat,ihtisas zammı, ikramiye, yemek ve mesken bedeli, harcırah, tazminat ve benzeri her ne adla olursa olsun hizmet karşılığı alınan paralar (avans olarak ödenenler dahil) için verilen makbuzlar ile bu paraların nakden ödenmeyerek kişiler adına açılmış veya açılacak carî hesaplara nakledildiği veya emir ve havalelerine tediye olunduğu takdirde nakli veya tediyeyi temin eden kâğıtlar üzerinden damga vergisi hesaplanması gerekmektedir.   

  

3308 sayılı kanunda belirtilen vergi istisnası personele ödenecek ücretler açısından hüküm bildirmektedir. Ancak damga vergisine konu olan tutar burada makbuzu yani belgeyi ilgilendirmektedir. Ücret üzerinden hesap edilmesine karşın burada asıl vergilendirilen ücret değil makbuzdur. Dolayısıyla ödenecek tutar ne kadar olursa olsun (asgari ücretin altında ve ya üzerinde) damga vergisinin hesaplanarak ilgili dönem beyannamesinde tahakkuk ettirilmesi gerekmektedir.  

Örnek,  

(2013 yılı için) 

Personel Ücreti (net)  : 1.200,00 TL 

Brüt asgari ücret  : 1.021,50 TL (16 yaşından büyük işçiler için) http://www.csgb.gov.tr/csgbPortal/ShowProperty/WLP%20Repository/cgm/asgariucret/2013_ikinci_alti_ay 

Fark    : 178,50 TL  

Hesaplama  

1.200,00 TL-1.021,50 TL  = 178,50 TL fazla ücret elde edilmekte. 

178,50 TL / 0,85    = 210,00 TL Gelir Vergisi Matrahı 

210,00 TL*0,15    = 31,50 TL Hesaplanan Gelir Vergisi 

1.021,50 TL + 210,00 TL   = 1.231,50 TL (Tamamı brütleştirilerek D.V. matrahına ulaşılır)  

1.231,50 TL / 0,9924   = 1.240,92 TL  Damga Vergisi Matrahı 

1.240,92 TL/0,00759   = 9,40 TL Hesaplanan Damga Vergisi 

1.240,92 - 9,40 - 31,50    = 1.200,00 Net ödenecek tutar.  

Sonuç 

İşletmeler çalıştırmış oldukları aday çırak , çırak ve öğrencileri 3308 sayılı Mesleki Eğitim Kanunu açısından değerlendirmekle birlikte  gelir ve damga vergisi yönünden analiz etmek durumunda kalmaktadırlar. Yukarıda da açıkladığımız üzere bu kanun kapsamı dışında kalan ve ihtiyari olarak staj yapan öğrenciler normal çalışanlar gibi değerlendirilerek 5510 Sayılı ''Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası'' ve diğer tüm iş kanunu hükümleri ile Borçlar Kanunu'na tabi olmakla birlikte ''Gelir Vergisi''  kanunu hükümlerine tabi olacaklardır.        

  

Kaynakça

 3308 Sayılı ''Mesleki Eğitim Kanunu'', R.G. 19.06.1986, 19139 

 5510 Sayılı ''Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu'',R.G. 16.06.2006, 26200 

 193 Sayılı ''Gelir Vergisi Kanunu '', R.G. 06.01.1961 ,10700  488 Sayılı ''Damga Vergisi Kanunu'', R.G. 11.07.1964, 11751 

 4857 Sayılı ''İş Kanunu'' , R.G.10.06.2003, 25134 

 http://www.mevzuat.gov.tr/   

VAZGEÇİLEN ALACAKLARIN VERGİ KARŞISINDAKİ DURUMU

                                                                                                                            MUSTAFA BELİR  

Ticari faaliyetlerine devam etmekte olan işletmeler borçlarını ödemekte zaman zaman zora düşmektedirler. Böyle bir durumda -ödeme yeteneğini yitirmediği halde- alacaklı işletmeler,  borçlusunu içinde bulunduğu güç durumdan kurtarmak maksadıyla kısmen veya tamamen alacağından vazgeçebilir.  Sulh ya da konkordato yoluyla vazgeçilen alacağın, borçlu ve alacaklı açısından vergi karşısındaki durumu bu çalışmanın konusunu oluşturmaktadır.  

1. Giriş

Vazgeçilen alacaklar, borçlu ve alacaklının ''konkordato ve sulh yolu ile'' tahsilinden vazgeçilmiş olan alacaklardır. Alacaklı ve borçlu, karşılıklı irade beyanında bulunarak borçlunun edimini yerine getirmeden aralarındaki borç ilişkisini sonlandırmaktadırlar . Ancak bu durum alacaklı ve borçlu açısından vergi kanunları karşısında farklı sonuçlar doğurmaktadır.  Vergi Usul Kanunu (VUK) 324. maddesi ;'' Konkordato veya sulh yolu ile alınmasından vazgeçilen alacaklar, borçlunun defterlerinde özel bir karşılık hesabına alınır. Bu hesabın muhteviyatı alacaktan vazgeçildiği yılın sonundan başlayarak üç yıl içinde zararla itfa edilmediği takdirde kar hesabına naklolunur '' demektedir. Madde gereğince; alacaklının alacağından vazgeçmesi sonucu, borçlu borcunu mukayyet değeri üzerinden özel bir karşılık hesabına aktarmaktadır. Böylelikle borçlunun, vazgeçilen alacak sonrası aktifinde gerçekleşen artış sonucu doğan gelir kanun koyucunun tanıdığı olanak ile ertelenmiş olmaktadır. Kanun koyucu vergi alacağından tamamen vazgeçmemiş sadece ertelemiştir. Ancak bahsi geçen alacağın ne tür bir alacak olacağı konusunda açıklama bulunmamaktadır. Alacaklı açısından ise durum biraz farklıdır. Vazgeçilen alacak, alacaklı açısından  değersiz bir alacak hükmü kazanmaktadır. Ancak ileride açıklanacağı üzere alacaklının aktifinde azalmaya yol açan bu işlem zarar yoluyla kurum kazancından indirim konusu yapılamamaktadır.  

2. Değersiz ve Şüpheli Alacaklar 

Konunun daha iyi açıklanabilmesi için şüpheli ve değersiz alacaklardan kısaca bahsetmek gerekmektedir. Vergi Usul Kanununun(VUK) ''Alacaklar ve Sermayede Amortisman ''bölümünde şüpheli ve değersiz alacak kavramları tanımlanmıştır . VUK 'nun ''değersiz alacaklar'' başlıklı 322. maddesi gereğince; ''kazai bir hükme veya kanaat verici bir vesikaya göre tahsiline artık imkan kalmayan alacaklar değersiz alacaktır. Değersiz alacaklar, bu mahiyete girdikleri tarihte tasarruf değerlerini kaybederler ve mukayyet kıymetleriyle zarara geçirilerek yok edilirler. İşletme hesabı esasına göre defter tutan mükelleflerin bu madde hükmüne giren değersiz alacakları, gider kaydedilmek suretiyle yok edilirler.'' Madde hükmünden anlaşılacağı üzere kazai bir hüküm ve ya kanaat verici bir vesikaya göre alacak değersiz hale gelebilmektedir. Değersiz hale gelen alacaklar mukayyet değerleriyle zarar yazılmak suretiyle kurum kazancından indirim konusu yapılabilmektedir.  

Kanunun ''şüpheli alacaklar'' başlıklı 323. maddesi ise şu şekildedir;'' (2365 sayılı Kanunun 55'inci maddesiyle değişen madde) Ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmak şartıyla;  

1. (2455 sayılı Kanunun 3'üncü maddesiyle değişen bent) Dava veya icra safhasında bulunan alacaklar;  

2. Yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş bulunan dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacaklar; şüpheli alacak sayılır.Yukarıda yazılı şüpheli alacaklar için değerleme gününün tasarruf değerine göre pasifte karşılık ayrılabilir. Bu karşılığın hangi alacaklara ait olduğu karşılık hesabında gösterilir. Teminatlı alacaklarda bu karşılık teminattan geri kalan miktara inhisar eder. şüpheli alacakların sonradan tahsil edilen miktarları tahsil edildikleri dönemde kar-zarar hesabına intikal ettirilir.'' Kanun koyucu bir alacağın şüpheli duruma düşmesini bazı şartlara bağlamaktadır. Öncelikle söz konusu alacağın ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olması gerekmektedir. Ayrıca bu alacak yargıya intikal etmiş veya icra safhasına gelmiş olmalıdır. Ancak maddenin 2. fıkrasında yazılı şekilde birden çok kez istenmiş olmakla birlikte dava ve icraya değmeyecek derecede küçük alacaklar da şüpheli alacak sayılmaktadır. Alacaklar, ilgili maddedeki şartları taşıdığı  yılda karşılık ayrılmak suretiyle kurum kazancından indirim konusu yapılabilmektedir. İlerleyen dönemde, tahsili gerçekleşen şüpheli alacak olduğu durumda tahsil edilen miktarlar ilgili dönemde kar - zarar hesabına intikal ettirilmelidir.   

3. Vazgeçilen Alacaklarda Usul 

Alacaktan vazgeçilmesi durumunda ilgili kanun maddesinin uygulanabilmesi için bu alacağın ''konkordato veya sulh '' yoluyla vazgeçilmiş olması gerekmektedir.  Konkordato, 2004 sayılı ''İcra ve İflas Kanununda '' 12. bölümde uzlaşma yoluyla borcun yeniden yapılandırılması olarak açıklanmıştır. Sulh kavramı ile ilgili ise VUK geçici 24. maddesi ve 284 nolu VUK genel tebliğinde yapılan açıklamalar dışında herhangi bir açıklama mevcut değildir. Söz konusu geçici madde ve tebliğ 1999 yılında meydana gelen deprem felaketine maruz kalmış olan mükelleflerin VUK 322 ve 323 .maddelerine ilişkin uygulamalarına yönelik esasları belirlemektedir. Bu duruma ''Hesap Uzmanları Kurulu Danışma Komisyonu'' 169 numaralı kararında; ''sulh yoluyla vazgeçmeler herhangi bir şekle tabi olmayıp, inceleme elemanının yaptığı incelemelerde belgeler inceleme elemanına kanaat verdiği taktirde bu durum alacaktan vazgeçilmesi için yeterlidir'' şeklinde konuya açıklık getirmiştir.  

Yukarıda yapılan açıklama neticesinde alacaktan vazgeçilmesi için öngörülen konkordato kazai , sulh yolu ise herhangi bir şekle tabi olmayan bir uygulamadır. Yeterli bilgi ve belgenin inceleme elemanına sunulması ve gerekirse alacaklı ve borçlunun edimin yerine getirilmemesi ile ilgili yapacağı ibra sözleşmesi ile gerekli şartlar gerçekleşmektedir.  

4. Alacaklı ve Borçlu Açısından Vazgeçilen Alacak 

Vazgeçilen alacak,  alacaklı ve borçlu açısından farklı sonuçlar doğurmaktadır. Alacaklı açısından, değersiz alacak hükmü taşıyan ''vazgeçilen alacak'',  borçlu açısından ise bir gelir unsurudur.  

 VUK 322 ve 323 . maddelerinde söz edilen değersiz ve şüpheli alacaklara hangi şartlarda karşılık ayrılacağı ve hangi şartlarda zarar yazılarak kurum kazancından indirim konusu yapılacağı yukarıda açıklanmıştır. Bu durumda ''vazgeçilen alacak'' alacaklı açısında VUK 322 ve 323. madde şartlarını taşımaması dolayısıyla kanunen kabul edilmeyen gider (KKEG) hükmündedir. İlgili alacak vazgeçildiği dönemde alacaklı tarafından kapatılarak gider yazılacak ve dönem sonunda mali kara ilave edilecektir. 

 Yukarıda yapılan açıklamalar neticesinde ''vazgeçilen alacak'' alacaklıdan ziyade borçlu açısında özellik arz etmektedir. Özetle borçlu, alacaktan vazgeçildiği dönemde  bahse konu alacağı kanuni defterlerinde bir karşılık hesabında takip edecektir. Hesap dönemi sonundan itibaren 3 yıl boyunca doğacak zararlardan mahsup edilecek olan alacak, 3. yılın sonunda tamamen ve ya kısmen 

itfa edilemez ise itfa edilemeyen kısmı gelir yazılacaktır. Burada dikkat edilmesi gereken husus, alacaktan vazgeçildiği yıldan önce doğmuş olan zararlar bu karşılık hesabından mahsup edilemeyecektir. 

Örnek; 

2013 yılı için vazgeçilen alacağa ilişkin borçlunun hesap durumunun şu şekilde olduğunu var sayarsak, 

-Dönem zararı = 1.000,00 

-Geçmiş yıllar zararı = 2.000,00 

-Vazgeçilen alacak = 3.000,00   

Bu durumda vazgeçilen 3.000,00 TL  alacak için 2013 yılına ait 1.000,00 TL dönem zararı itfa edilebilecektir(Alacaktan vazgeçildiği yıl 1. yıl). Ancak geçmiş yıllara ait 2.000,00 TL zarar  ise bu hesapta dikkate alınmamaktadır. Böylelikle ''vazgeçilen alacağın'' 2014 ve 2015 yıllarında doğacak olan zararlar ile itfa edilemeyen kısmı 2015 yılı sonunda gelir yazılacaktır.  

5. Sonuç ve Değerlendirme 

Borçlu açısından ''vazgeçilen alacak'' , sermayede artışa sebep olan bir unsurdur. Bu sebeple ilgili alacağın  öz kaynak hesaplarında bekletilerek itfa edilmesi gerekmektedir. Ayrıca alacaklının öz kaynaklarında azalışa sebep olan alacağın ''değersiz alacak'' hükmünde olmasına karşın ilgili madde hükümlerince karşılık ayrılamaması veya zarar kaydedilememesi dolaysıyla kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınması yerinde bir uygulama olacaktır.